Custos Fixos e Variáveis – Aplicação de Contabilidade

Observações Gerais

Quando os custos são analisados em relação aos seus principais fatores determinantes, é feita uma distinção entre o custo fixo e o custo variável.

            Os custos fixos como, por exemplo, juros e depreciação, surgem independentemente da qualidade produzida, pois eles dependem unicamente do tempo e são causados, mesmo sem qualquer saída de produção, pela prestação do potencial de saída de produção, portanto, são denominados de custos em espera.

Os custos variáveis são como material e mão de obra que dependem diretamente da quantidade produzida e são proporcionais a saídas de produção.

            Os custos totais por unidade produzida consistem de ambos os custos; fixo e variável, no entanto, o custo fixo permanece constante em termos absolutos, sua participação relativa nos custos totais da unidade diminui à medida que a produção aumenta, e vice e versa, portanto, se o custo variável for estritamente proporcional ao aumento da produção, os custos totais por unidade produzida diminuem e a produção aumenta e vice e versa.

A relação entre os custos e quantidade produzida é demonstrada na tabela 1 a seguir:

Análise Comparativa de Custo – Comparação de Custo Simples

Análise comparativa do custo é um método no qual para uma determinada solução, duas ou mais medidas alternativas são comparadas com relação aos seus custos.

O objeto da análise comparativa de custo pode ser projetos de investimentos alternativos, melhorias organizacionais ou métodos e processos de trabalho, entre as quais uma das várias alternativas concorrentes tem de ser selecionados de acordo com sua eficiência de custo, portanto, comparativo de custos é frequentemente determinado com avaliação de eficiência.

Os seguintes tipos de problemas podem ser resolvidos com a ajuda do comparativo de custo:

– Deve realizar um investimento ou não?

– Deve ser um item a ser comprador ou produzido internamente?

– Deve ser produzidos na máquina número1 ou a número 2?

– Deve incluir um produto novo programa?

– O método de trabalho A é melhor do que o método B?

Portanto, deve ser mantido em mente que os comparativos de custos é somente um auxílio de decisão entre muitos outros, como por exemplo, a oportunidade de vendas para um determinado produto, etc.

O modelo estatístico de comparativo de custo é demonstrado a seguir para três procedimentos alternativos de produção de gráficos e é aplicável sob as seguintes premissas:

1. Produção para os equipamentos 1, 2 e 3 são inexistentes;
2. Supõe-se que em todos os casos apresentados, o equipamento a ser adquirido serve apenas para fabricar respectivo produto e será totalmente utilizado por ele, sob estas condições, o custo de setup de trabalho (ver linha 2a da tabela 2), devem ser considerados como custos fixos.

Análise comparativa dos custos – Análise do ponto de equilíbrio

Um importante ajuda para a decisão entre alternativas concorrentes é à saída do ponto de equilíbrio ou, em outros termos, a saída crítica.

A saída do ponto de equilíbrio é o número de unidades produzidas pelo período que torna o custo total de produção, exatamente iguais para todas as alternativas consideradas.

Se a produção exceder o valor do ponto de equilíbrio, o processo de capital intensivo é mais eficiente, porque os custos variáveis mais baixos são associados com ele, compensa mais o maior custo fixo de produção de capital intensivo, e vice-versa, se a produção for inferior à saída do ponto de equilíbrio, a produção menos o capital intensivo deve ser selecionado por esta associadas a menores custos fixos, com os custos variáveis mais elevados compensa o processo de capital intensivo.

Na pratica, o procedimento de capital intensivo deverá ser escolhido somente se a valor a ser produzida é consideravelmente maior do que a quantidade do ponto de equilíbrio.

A quantidade do ponto de equilíbrio pode ser determinada por qualquer análise gráfica ou numérica.

1. A determinação gráfica da quantidade de ponto de equilíbrio:

A figura a seguir representa a determinação gráfica da quantidade do ponto de equilíbrio para três alternativas de processos de produção, cujos custos fixos e variáveis foram calculados na seção anterior.

Demonstra-se que, até M1= 2.300 unidades por ano, a alternativa 1 é mais eficiente do que a alternativa 2, ou superior a M3=4.300 unidades por ano, alternativa 2 é mais eficiente do que a alternativa 3.

Análise comparativa dos custos baseia-se nos seguintes princípios:

1. Uma quantidade definida está para ser produzida em um período definido. Com a análise comparativa dos custos da alternativa de menor custo pode ser determinado a partir de várias técnicas de processos e produção.

2. Somente os itens de custo precisam estar inclusos na análise comparativa dos custos, os quais diferem com relação às outras soluções a serem comparadas (comparação custo relativo); itens que são iguais em todas as alternativas não devem ser considerados.

3. Itens de custo que não influenciam substancialmente a diferença de custo entre as alternativas, podem ser negligenciados.

4. Depreciação, juros e custo de espaço de trabalho para os equipamentos existentes não devem ser incluídos na análise, desde que essas partes do equipamento sejam de baixa utilização. Isto implica que os custos de máquina e equipamento novos devem ser incluídos, e apenas na medida em que os investimentos que servem o objetivo pretendido pela alternativa em consideração.

A técnica de análise comparativa de custos que foi demonstrada é estática.

Os métodos estatísticos de comparação de custo são adequados, desde que os investimentos envolvidos, sejam relativamente baixos, caso contrário, métodos dinâmicos de comparação de custo devem ser aplicados pelo que os custos de capital decorrentes de diferentes fluxos de caixa associados com as alternativas são explicitamente levados em consideração.

Custo Marginal

O custo marginal são os custos associados com a produção de uma unidade adicional do produto.

Supondo-se que o custo de produção das primeiras 20 unidades é 1.000 $, e que a produção aumenta para 25 unidades a um custo total de 1.125 $, o custo marginal pode ser calculado como se segue:

As 5 unidades adicionais são produzidas a um custo total de 125 $ correspondente a 25 $ por unidade.

25 $ é o custo marginal de produção, dentro dessa seção da curva de custo, onde a relação entre o custo total e o volume de produção é linear (linearidade pode sempre ser assumida na área entre 20% e 85% de ocupação), os custos marginais podem ser equiparados com os custos variáveis por unidade de produção.

Sendo:

x1, k1 = a saída correspondendo à produção dos custos no período 1.

X2, k2 = a saída correspondendo à produção no período 2.

Custeio direto

No custeio direto, somente a parcela dos custos totais é alocada para o produto, que é causada diretamente pela sua produção e venda, ou seja, os custos: marginal ou variável, custo indireto (fixo, margem de lucro) são desconsiderados.

O custeio direto é aplicável quando o preço de venda do produto é dado e não pode ser determinado pelo fabricante, e a decisão terá de ser feita se um equipamento e capacidade existentes devem ser utilizados para a produção de um item. Neste caso, a produção é justificada, mesmo sem fins lucrativos, enquanto um excedente de receitas de vendas sobre os custos diretos é gerado, pois contribui para recuperar total ou parcialmente – os custos fixos.

Como esse excedente é à margem de contribuição dos custos fixos, custeio direto são frequentemente denominados como contribuição de custeio.

O processo de custeio direto é ilustrado pelo exemplo que segue:

É evidente que, sob condições de baixa utilização da capacidade, a produção adicional se justifica se o rendimento da margem de contribuição é positivo. O ponto crítico é quando o preço de venda cobre apenas o custo direto sem nenhum rendimento na margem de contribuição, este ponto representa o limite mais baixo do preço.

Deve ser adotada uma abordagem diferenciada para determinar o programa de produção, se somente alguma capacidade da companhia são de baixa utilização, enquanto outros departamentos são totalmente utilizados.

            Neste caso, somente os produtos devem ser incluídos no programa de produção que minimizam a utilização das capacidades de estrangulamento, enquanto maximizam a margem de contribuição por unidade da capacidade de estrangulamento, portanto:

– Se a mão de obra é escassa, a contribuição máxima por unidade de tempo mão de obra,

– Se o maquinário é escasso, a contribuição máxima por unidade de tempo máquina, deve se empregar os critérios para inclusão do programa de produção de produto.

Este critério, que descreve o rendimento da capacidade de produção, é ilustrado no exemplo que segue:

 Se as capacidades de produção são escassas, o produto A deve dar prioridade sobre o produto C, produto C sobre o produto B, etc., no programa de produção; cada minuto adicional da capacidade alocado ao produto A no custo de produção inferior ao produto C produziria, neste exemplo, uma margem de contribuição adicional de 1,00 $ – 0,80 $ = 0,20 $.

Determinação e controle de custos

Método de contabilização de custo real

No custeio real, os números reais de custeio são contabilizados e descriminados sem qualquer tratamento adicional; na forma mais elementar, os custos reais são simplesmente analisados comparando-os com o volume correspondente de produção.

O custeio real é, portanto, um método de contabilização histórico; nos seus registros podem ser inclusos os resultados de quaisquer irregularidades que possam ocorrer no processo de produção, tais como, os resíduos não recorrentes, mudanças na composição da encomenda, mudanças na taxa de ocupação, etc., sem dar uma indicação para as causas de tais irregularidades.

Portanto, contabilização de custo real não é muito adequada para o propósito de previsão, controle e comparação; antes de se aplicar os valores de custos, eles devem ser liberados a partir de qualquer elemento de irregularidade e não recorrentes, isto é, devem ser convertidos em custos normais.

Método de contabilização de custo normal

            Custeio normal é a contabilização dos custos reais onde a influência de elementos irregular e não recorrentes tenha sido removido, de modo que eles representam os custos que ocorrem em condições normais, condições de funcionamento regular.

            Por este método, eventos irregulares e seu impacto sobre os custos podem ser identificado e analisado com vista à concepção corretiva e medidas de racionalização.

Custeio normal é aplicado no planejamento de curto e médio prazo, de produção em pequena escala e sob encomenda, e quando o período de previsão é relativamente curto.

Na produção em larga escala e em massa, onde as exigências de material, mão de obra e de equipamento podem ser previstos com o um grau de antecedência durante um longo período de tempo, custeio normal pode ser desenvolvido de alguma forma para o custeio alvo.

            É importante notar que este passo não deve ser tomado com antecipação, como o custo alvo não faz muito sentido, onde a produção não pode ser planejada com antecedência, em tais casos, a fixação de meta só levaria ao estudo contínuo dos desvios reais para o custo alvo, sem fornecer qualquer orientação razoável para o controle da produção.

Método de contabilização de custo alvo

Observações gerais

 Os métodos de custeio apresentados até este ponto se baseiam em valores históricos de custo, que são examinados no que diz respeito a sua justificativa no custeio passado.

Custeio é um método de fixação de metas de custo, com base na previsão de evolução futura e comparando-os com os custos reais incorridos durante o período de previsão.

            Há ocasiões, porém, em que os desenvolvimentos dos custos futuros têm de ser previstos, como, por exemplo, em previsões financeiras ou análises de rentabilidade dos investimentos planejados.

Tais previsões devem basear-se em previsões de consumo futuro dos recursos, ou seja, a quantidade de insumos e tempo de mão de obra e de máquina necessárias para o planejamento da produção; podem ser utilizados valores de custo históricos apenas para efeitos de comparação.

            Os valores de custo desenvolvidos a partir de tais previsões são chamados de custos teóricos, e os dados em que os valores de custo alvo são baseados podem ter uma força de ligação forte ou fraca, dependendo de suas propriedades:

– Dados de previsão de meta, pois eles fornecem uma estimativa dos prováveis desdobramentos futuros da empresa ou das seções da empresa, sem muita força vinculativa e, portanto, eles não são adequados para o propósito de controle de custo e eficiência;

– Dados de meta padrão; eles prescrevem os padrões atingíveis, qualquer desvio a partir do qual deve ser justificada, portanto, os dados de meta padrão são particularmente adequados para o controle de custo e eficácia.

– Dados de meta de referência; eles descrevem padrões teoricamente atingíveis em condições ideais e, pode ser, portanto, utilizados os pontos de referência para as reais realizações.

Em geral, as metas de custo devem ser fixadas como padrões atingíveis.

Meta de custeio é utilizado para os seguintes fins:

– Controle de custo e eficiência

– Planejamento de produção e recursos

– Agendamento de recursos.

      A partir desses objetivos, as duas aplicações de meta de custeio seguintes podem ser obtidas:

1. Contabilidade de orçamento de custo, que serve principalmente para controle de custo e receita por centro de custo e para a empresa como um todo. É aplicado no contexto de custo de longo prazo e orçamentos de receitas em conexão com longo prazo mão de obra, financeira, produção e planejamento de investimentos.
2. Contabilidade de custo padrão, um método de obtenção de padrões de custo por unidade de produção para efeitos de planejamento e controle de produção. Estes padrões de custo estão baseados em determinado momento ou quantidade padronizada para o desempenho de produção, cujos custos têm sido corrigidos com antecedência.

Meta de custeio Flexível

Na meta de custeio flexível, a meta de custo é diferenciada de acordo com suas componentes fixo e variável; na meta rígida de custeio, tal diferenciação não ocorre.

            Como os custos variáveis são determinados e variam em proporção com o volume de produção da respectiva empresa ou centro de custo, as metas de custo, deve ser fixada com base em premissas consideradas como à esperada taxa de utilização da capacidade.

Então, se custo real diverge com a meta de custo, custeio variável faz se possível determinar, e até que ponto essa divergência é causada por mudanças inesperadas na taxa de utilização da capacidade, ou por outros fatores de influência. Metas rígidas de custeio não permitem tais determinações das causas.

Desvios reais de custos teóricos podem resultar das seguintes causas:

– Desvios reais para as entradas planejadas de peças;

– Desvios reais para entradas planejadas de consumo;

– Desvios reais para a taxa planejada da utilização da capacidade;

– Alterações inesperadas da tecnologia de produção.

O exemplo a seguir ilustra o modo como tais desvios podem ser analisados:

Uma empresa planeja para o seu centro de custo B a produção de 960 unidades a um custo total de 12.090 $, como demonstrada na tabela a seguir:

Após a produção verifica-se que os custos reais totalizaram 12.950 $, que é 12.950-12.090=860 $ superior aos custos previstos, e que a produção real é de 1.080 unidades, 300 unidades maior do que a produção planejada.

A repetição dos custos pelos seus componentes fixo e variável torna possível identificar as causas destes desvios, de acordo com o orçamento de custos, os custos variáveis correspondentes a 1.080 unidades do valor de saída para 4.320 $, portanto, a diferença 4.320-3.840=480 $ é atribuída para produção adicional não planejada, de modo que a diferença remanescente (860-480=380 $) pode ser atribuído para outros fatores de influência, tais como, por exemplo, um aumento inesperado no consumo de material auxiliar.

Meta de custos flexível pode ser determinada de acordo com a seguinte fórmula:

Esse texto foi traduzido por alunos da fatec-sp
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